引言
2024年2月1日，江苏宝众宝达药业股份有限公司提交了其IPO中关于审核问询函的回复，其中第一个问题就引起了小编的注意，即其客户和定制的生产服务。在问询中，点明公司对于大客户提供了一项定制的生产服务，问，能否说明：上述业务模式与发行人自主业务在技术来源、采购、生产、销售环节、资金结算及会计核算方面的差异情况，是否能明确区分？我们根据这个案例一起来看一下，针对定制的生产服务，是怎样进行会计处理的！
内容：
一、问询内容
请发行人说明：（3）结合供销业务合同具体条款及实际执行情况，分析公司与 FMC、LIVENT 在原材料采购、生产、销售全流程中各参与方的主要权利、义务安排；上述业务模式与发行人自主业务在技术来源、采购、生产、销售环节、资金结算及会计核算方面的差异情况，是否能明确区分；
二、回复
1. 结合供销业务合同具体条款及实际执行情况，分析公司与 FMC、LIVENT 在原材料采购、生产、销售全流程中各参与方的主要权利、义务安排
公司与 FMC、LIVENT 签署的供销业务合同具体条款参见本题回复“一、/（二）/2、供销合同的核心条款”。
如前文所述，发行人与 FMC、LIVENT 所签署和执行的相关协议条款，是发行人基于特定行业格局和发展阶段作出的理性商业选择，符合行业惯例，实际上加深了FMC、LIVENT 与公司的彼此信任，实现了深度、长远的合作。基于合同约定，在实际执行过程中，FMC、LIVENT 负责提供战略原材料或指定供应商根据协商确定的采购计划安排材料供应，公司自行采购其他非战略原材料；公司在与客户协商生产计划后负责具体组织生产并及时报告相关生产运行情况；公司根据订单安排发货。具体说来，公司与 FMC、LIVENT 采购、生产及销售全流程中各参与方的主要权利、义务安排如下：
2. 上述业务模式与发行人自主业务在技术来源、采购、生产、销售环节、资金结算及会计核算方面的差异情况，是否能明确区分
从业务实质而言，定制生产业务系公司接受包括 FMC、LIVENT 等在内的客户委托，按照客户提供的目标化合物结构或初始工艺路线，为其开发、生产目标化合物，交付产品并完成服务。公司通常会与客户就特定产品签订专门的业务合同，双方在采购、生产、销售等各个环节的合作更为紧密，沟通更为及时，合作的稳定性与粘性也更高。
而在自主业务模式下，发行人根据市场趋势、动态自行开发产品，寻找目标客户并依据市场供需关系与客户进行谈判，因此与客户之间系一般的产品供销关系。
公司与 FMC、LIVENT 之间的定制生产业务模式与自主业务可以明确区分。一方面，两种模式下涉及的产品均不存在重合；另一方面，与公司对自主业务具有完整的掌控力度不同，在定制生产业务下，公司主要负责完成产品可靠、低成本的生产过程，在技术、采购、生产及销售方面均需要与客户有更多的协同，例如，需要在客户提供工艺包基础上利用自有技术进行消化、掌握并持续改进，战略原材料及供应商由客户指定，生产计划及过程需要与客户及时沟通确认，产品销售专供委托方等。
净额法会计核算的补充说明：
（1）一般处理原则
对于定制生产模式下的战略原材料，由于发行人不能获得其控制权，不承担所有权上的主要风险和收益，因此，对于战略原材料以及在产品、库存商品和发出商品包含的战略原材料部分，因其不符合存货的定义，故重分类列报至其他流动资产；对于营业收入和营业成本，将营业成本中战略原材料部分金额与营业收入予以对冲抵消。
（2）采购、生产、销售各环节的具体处理和调整分录
①采购环节：原材料的区分
战略原材料和非战略原材料均为公司采购用于生产经营的原材料，发行人根据物料特性进行统一管理，两者可以根据物料名称进行明确的区别辨认。在资产负债表日编制财务报表时，发行人根据战略原材料的物料名称将原材料区分为战略原材料和非战略原材料，将期末战略原材料重分类至其他流动资产—受托加工物资，在总额法核算的基础上编制以下调整分录：
- 借：其他流动资产—受托加工物资
- 贷：存货—原材料—战略原材料
②生产环节：在产品的区分
对于在产品，战略原材料和非战略原材料已混合投料生产。报告期内，发行人每月末均会对车间全部的在产品进行盘点，详细记录在产品所对应生产批次和所处的生产步骤，按照平均单耗折算成相对应的原材料。在资产负债表日编制财务报表时，发行人根据战略原材料的物料名称将在产品区分为战略原材料和非战略原材料，将期末战略原材料重分类至其他流动资产—受托加工物资，在总额法核算的基础上编制以下调整分录：
- 借：其他流动资产—受托加工物资
- 贷：存货—在产品—战略原材料
③销售环节：库存商品和发出商品的区分及营业收入和营业成本的抵消
对于库存商品和发出商品，战略原材料和非战略原材料已混合投料生产为产成品。发行人根据当期产成品所消耗的战略原材料金额，结合产成品出入库进销存，采用月末一次加权平均法计算发出产成品中战略原材料的发出成本，得到产成品转销时营业成本中战略原材料金额，并计算期末产成品（即库存商品和发出商品）中战略原材料部分金额。
发行人将期末库存商品及发出商品中战略原材料的金额重分类至其他流动资产—受托加工物资，将营业成本中战略原材料的金额作为营业收入和营业成本的抵消数，在总额法的基础上编制以下调整分录：
- 借：其他流动资产—受托加工物资
- 贷：存货—库存商品
- 贷：存货—发出商品
- 借：营业收入
- 贷：营业成本
可见，公司在与以 FMC、LIVENT 为代表的定制客户开展定制生产业务时，在不同业务环节均与自主业务存在差异，且公司在定制生产业务和自主业务下生产的产品本身亦不同，因而两种业务模式能够明确区分。
